هزینه های جذب نشده تولید

مبانی و اصول سربار تولید

این بخش مفاهیم بنیادی لازم برای درک هزینه های جذب نشده تولید را پایه‌ریزی می‌کند. این مفاهیم از مفهوم کلی تخصیص سربار به مکانیسم‌های خاص هزینه‌یابی جذبی و نقش حیاتی “ظرفیت نرمال” می‌پردازد.

تعریف هزینه‌های جذب نشده تولید

هزینه جذب نشده تولید یک مفهوم کلیدی در حسابداری بهای تمام شده است. این پدیده زمانی رخ می‌دهد که کل هزینه‌های سربار ساخت تخصیص‌یافته به محصولات کمتر از هزینه‌های سربار واقعی باشد.  این وضعیت در سیستم هزینه‌یابی جذبی یا استاندارد به وجود می‌آید.  در این سیستم‌ها از یک نرخ از پیش تعیین‌شده برای اعمال هزینه‌های سربار به تولید استفاده می‌شود. مبلغ جذب نشده نشان‌دهنده بخشی از هزینه‌های واقعی است که توسط واحدهای تولیدی “جذب” نشده‌اند.  این مبلغ یک انحراف نامساعد محسوب می‌شود. این انحراف نشان‌دهنده مغایرت بین عملکرد برنامه‌ریزی‌شده و عملکرد واقعی است.  بنابراین، هزینه های جذب نشده تولید یک سیگنال مالی مهم برای مدیران است.

نقش هزینه‌یابی جذبی در تخصیص سربار

هزینه‌یابی جذبی که به آن هزینه‌یابی کامل نیز می‌گویند، یک روش حسابداری است. در این روش تمام هزینه‌های ساخت به واحدهای محصول تخصیص داده می‌شود. این هزینه‌ها شامل مواد مستقیم، دستمزد مستقیم و سربار ساخت (اعم از متغیر و ثابت) است. این روش برای گزارشگری مالی برون‌سازمانی طبق اصول پذیرفته‌شده حسابداری (GAAP) و استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی (IFRS) الزامی است.  کارکرد اصلی آن حصول اطمینان از این است که بهای تمام شده موجودی کالا در ترازنامه سهم منصفانه‌ای از تمام هزینه‌های تولید را شامل شود. درک هزینه‌یابی جذبی برای فهم هزینه های جذب نشده تولید ضروری است. کل این موضوع از فرآیند اعمال سربار ثابت به موجودی کالا با استفاده از یک نرخ از پیش تعیین‌شده نشأت می‌گیرد. 

تمایز اصلی: سربار ثابت در مقابل سربار متغیر

سربار تولید به دو دسته ثابت و متغیر طبقه‌بندی می‌شود. سربارهای متغیر مانند برخی هزینه‌های انرژی، با حجم تولید تغییر می‌کنند. سربارهای ثابت تولید بدون توجه به حجم تولید نسبتاً ثابت باقی می‌مانند.  نمونه‌های سربار ثابت شامل اجاره کارخانه، استهلاک تجهیزات و حقوق مدیران کارخانه است. هزینه های جذب نشده تولید عمدتاً یک مسئله مرتبط با سربار ثابت است. زیرا این هزینه‌ها بدون در نظر گرفتن سطح واقعی تولید، به صورت دوره‌ای تحمل می‌شوند. چالش اصلی در تخصیص این هزینه‌های ثابت و مبتنی بر دوره به واحدهای تولید شده در همان دوره نهفته است. این تمایز برای تحلیل انحرافات سربار بسیار حیاتی است.

اهمیت مفهوم ظرفیت نرمال

ظرفیت نرمال یک مفهوم کلیدی در تخصیص سربار ثابت تولید است. این ظرفیت، سطح تولیدی است که یک واحد تجاری انتظار دارد به طور متوسط طی چند دوره آتی به آن دست یابد. این محاسبات شرایط عادی و تعمیرات و نگهداری برنامه‌ریزی‌شده را در نظر می‌گیرد. این مفهوم سنگ بنای محاسبه نرخ از پیش تعیین‌شده جذب سربار ثابت طبق استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره ۲ (IAS 2) است.  ظرفیت نرمال به عنوان مخرج در فرمول نرخ سربار عمل می‌کند. این ظرفیت، معیاری است که تولید واقعی با آن سنجیده می‌شود تا جذب کمتر یا بیشتر از واقع سربار مشخص گردد. انتخاب صحیح ظرفیت نرمال برای جلوگیری از انحرافات بزرگ سربار ضروری است.

الزامات IFRS: راهنمایی‌های استاندارد IAS 2

این بخش به بررسی دقیق راهنمایی‌های معتبر استاندارد IAS 2 (موجودی کالا) می‌پردازد. این استاندارد قوانین غیرقابل‌مذاکره برای گزارشگری مالی در سطح بین‌المللی را تعیین می‌کند.

استاندارد حاکم: IAS 2 موجودی کالا

استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره ۲ (IAS 2) رویه حسابداری موجودی کالا را تجویز می‌کند. این استاندارد راهنمایی‌هایی برای تعیین بهای تمام شده موجودی‌ها و شناخت بعدی آنها به عنوان هزینه ارائه می‌دهد. دامنه کاربرد آن تمام موجودی‌ها را به جز چند مورد خاص مانند ابزارهای مالی و دارایی‌های زیستی پوشش می‌دهد. بهای تمام شده موجودی کالا شامل کلیه هزینه‌های خرید، هزینه‌های تبدیل و سایر هزینه‌ها برای رساندن آن به مکان و وضعیت فعلی است. هرگونه رویه حسابداری برای هزینه های جذب نشده تولید باید با الزامات این استاندارد مطابقت داشته باشد. این استاندارد منبع اصلی برای این بحث است.

اصل تخصیص سیستماتیک برای سربار ثابت

استاندارد IAS 2 در بند ۱۲ تصریح می‌کند که هزینه‌های تبدیل شامل “تخصیص سیستماتیک سربار ثابت و متغیر تولید” است. برای سربارهای ثابت، این تخصیص باید بر اساس “ظرفیت نرمال تسهیلات تولید” انجام شود. این رویکرد سیستماتیک از تخصیص‌های اختیاری یا دستکاری‌شده جلوگیری می‌کند. واژه “سیستماتیک” در اینجا کلیدی است. این واژه به معنای یک روش منطقی، سازگار و از پیش تعیین‌شده است. این روش همان نرخ سربار از پیش تعیین‌شده بر اساس ظرفیت نرمال است. این الزام برای اطمینان از قابلیت مقایسه و اتکاپذیری صورت‌های مالی طراحی شده است. این اصل، اساس رفتار حسابداری با هزینه های جذب نشده تولید را تشکیل می‌دهد.

رویه رسمی برای سربارهای تخصیص نیافته طبق IAS 2

استاندارد IAS 2 در بند ۱۳ به صراحت تکلیف را مشخص کرده است. “مبلغ سربار ثابت تخصیص‌یافته به هر واحد تولید در نتیجه تولید کم یا کارخانه بیکار، افزایش نمی‌یابد”. این استاندارد ادامه می‌دهد: “سربارهای تخصیص نیافته در دوره‌ای که واقع شده‌اند، به عنوان هزینه شناسایی می‌شوند”. این قانون اصلی برای هزینه های جذب نشده تولید است. این هزینه‌ها نمی‌توانند به بهای تمام شده موجودی کالا اضافه (سرمایه‌ای) شوند تا در دوره‌ای آتی به هزینه منظور گردند. این قانون یک حفاظت مهم است. این قانون مانع از آن می‌شود که شرکت‌ها ناکارآمدی عملیاتی و دوره‌های تقاضای کم را با افزایش ارزش موجودی‌های خود پنهان کنند. هزینه ظرفیت بلااستفاده، یک هزینه دوره است که واقعیت اقتصادی آن دوره را منعکس می‌کند.

هزینه‌هایی که صراحتاً از بهای تمام شده موجودی کالا مستثنی شده‌اند

استاندارد IAS 2 فهرستی از هزینه‌ها را مشخص می‌کند که باید از بهای تمام شده موجودی کالا مستثنی شوند. این هزینه‌ها در زمان وقوع به عنوان هزینه شناسایی می‌شوند. این موارد شامل مقادیر غیرعادی ضایعات مواد، دستمزد یا سایر هزینه‌های تولید است. همچنین هزینه‌های انبارداری (مگر اینکه برای فرآیند تولید ضروری باشد) و سربارهای اداری غیرمرتبط با تولید نیز مستثنی هستند. هزینه‌های فروش نیز جزو این دسته هستند. سربارهای تولیدی تخصیص‌نیافته (جذب‌نشده) نیز در این طبقه‌بندی به عنوان هزینه‌های دوره قرار می‌گیرند. این موضوع اصل ذکر شده در پاراگراف قبل را تقویت می‌کند. IAS 2 خط مشخصی بین هزینه‌های ارزش‌آفرین و هزینه‌های ناشی از ناکارآمدی ترسیم می‌کند.

محاسبه و علل هزینه‌های جذب نشده

این بخش تئوری را به عمل تبدیل می‌کند. در این بخش، علل اصلی و روش محاسبه گام به گام هزینه های جذب نشده تولید به تفصیل شرح داده می‌شود.

علت اصلی: عدم استفاده کامل از ظرفیت تولید

شایع‌ترین علت هزینه های جذب نشده تولید، پایین‌تر بودن سطح واقعی فعالیت تولیدی از سطح ظرفیت نرمال است. ظرفیت نرمال برای تعیین نرخ جذب سربار استفاده می‌شود. از آنجایی که نرخ از پیش تعیین‌شده ثابت است، اعمال آن به مبنای فعالیت کوچکتر (واحدهای کمتر یا ساعات کارکرد ماشین‌آلات کمتر) منجر به جذب مبلغی کمتر از هزینه‌های واقعی می‌شود. این وضعیت می‌تواند به دلیل عواملی مانند کاهش تقاضای مشتری، تنگناهای تولیدی یا نوسانات فصلی رخ دهد.  این موضوع مستقیماً مفهوم “ظرفیت نرمال” را به ظهور انحراف مرتبط می‌سازد. بنابراین، این یک مسئله مبتنی بر حجم فعالیت است.

علل ثانویه: بودجه‌بندی نادرست و نوسانات هزینه

هزینه های جذب نشده تولید می‌تواند ناشی از انحراف هزینه نیز باشد. این حالت زمانی رخ می‌دهد که هزینه‌های سربار واقعی متحمل‌شده، بیشتر از هزینه‌های سربار بودجه‌شده باشد. این امر می‌تواند به دلیل برآورد ضعیف، افزایش غیرمنتظره قیمت‌ها (مانند خدمات عمومی) یا هزینه‌کرد ناکارآمد باشد. ترکیبی از حجم فعالیت کمتر از انتظار و هزینه‌کرد بیشتر از انتظار، وضعیت جذب کمتر از واقع را تشدید می‌کند. این موضوع نشان می‌دهد که سربار جذب نشده یک مشکل دو وجهی است. این دو وجه شامل انحراف حجم (سطح فعالیت) و انحراف هزینه (سطح هزینه) هستند. هر دو باید برای درک علت اصلی تحلیل شوند.

محاسبه نرخ از پیش تعیین شده جذب سربار (OAR)

محاسبه نرخ جذب سربار (OAR) با یک فرمول ساده انجام می‌شود. این نرخ از تقسیم کل سربار ثابت بودجه‌شده تولید بر سطح فعالیت بودجه‌شده (ظرفیت نرمال) به دست می‌آید. سطح فعالیت که “مبنای جذب” نامیده می‌شود، می‌تواند به روش‌های مختلفی اندازه‌گیری شود. این روش‌ها شامل واحدهای تولید، ساعات کار مستقیم یا ساعات کارکرد ماشین‌آلات است. انتخاب مبنا باید منعکس‌کننده عامل اصلی ایجاد هزینه سربار در فرآیند تولید باشد. به عنوان مثال، یک فرآیند بسیار ماشینی باید از ساعات کارکرد ماشین‌آلات به عنوان مبنا استفاده کند. این مرحله اولین گام حیاتی در کاربرد عملی است و نرخ نادرست، انحراف قابل توجهی را تضمین می‌کند.

مثال کاربردی: محاسبه مبلغ سربار جذب نشده

فرآیند محاسبه هزینه های جذب نشده تولید شامل سه مرحله است. ابتدا، نرخ جذب سربار (OAR) مطابق توضیحات قبل محاسبه می‌شود. سپس، کل سربار جذب‌شده از حاصل‌ضرب نرخ جذب سربار در سطح فعالیت واقعی به دست می‌آید. در نهایت، سربار جذب‌شده با سربار واقعی مقایسه می‌شود. سربار جذب نشده برابر با تفاضل سربار واقعی از سربار جذب‌شده است. اگر نتیجه مثبت باشد، به آن جذب کمتر از واقع یا سربار جذب نشده می‌گویند. جدول زیر این فرآیند را به صورت عددی نشان می‌دهد.

جدول ۱: مثال محاسبه سربار جذب نشده

گزارشگری مالی و رویه‌های حسابداری

این بخش به پیامدهای هزینه های جذب نشده تولید می‌پردازد. در این بخش نحوه ثبت این هزینه‌ها در دفاتر حسابداری و تأثیر آن بر صورت‌های مالی کلیدی تشریح می‌شود.

تأثیر بر صورت سود و زیان: کاهش سودآوری

هزینه های جذب نشده تولید به عنوان هزینه دوره شناسایی می‌شود. این مبلغ کل هزینه‌ها را در صورت سود و زیان افزایش می‌دهد. در نتیجه، سود ناخالص و سود خالص کاهش می‌یابد. این مبلغ معمولاً به بهای تمام شده کالای فروش رفته (COGS) اضافه می‌شود. اگر این مبلغ بااهمیت باشد، می‌تواند به عنوان یک قلم جداگانه گزارش شود. این رویه تضمین می‌کند که ناکارآمدی یا عدم استفاده کامل از ظرفیت در دوره، در سودآوری همان دوره منعکس شود. نادیده گرفتن سربار جذب نشده منجر به بیش از واقع نشان دادن سود می‌شود. این موضوع تأثیر نهایی و مستقیم این انحراف بر عملکرد مالی شرکت است.

تأثیر بر ترازنامه: ارزش‌گذاری دقیق موجودی کالا

قانون IFRS مبنی بر هزینه کردن سربار جذب نشده، مانع از سرمایه‌ای شدن این هزینه‌ها در ارزش موجودی کالا می‌شود. این امر تضمین می‌کند که موجودی کالا در ترازنامه بیش از واقع نشان داده نشود. اگر این هزینه‌ها سرمایه‌ای می‌شدند، دارایی موجودی کالا با هزینه‌هایی متورم می‌شد که به منافع اقتصادی آتی آن نمی‌افزود. این کار اصل اندازه‌گیری موجودی کالا به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش را نقض می‌کرد. بنابراین، این رویه حسابداری به طور همزمان بر صورت سود و زیان و ترازنامه تأثیر می‌گذارد. این تأثیر دوگانه، یکپارچگی گزارشگری مالی را حفظ می‌کند.

ثبت استاندارد حسابداری برای سربار جذب نشده

ثبت حسابداری استاندارد برای بستن مانده سربار جذب نشده، بدهکار کردن حساب بهای تمام شده کالای فروش رفته است. در مقابل، حساب کنترل سربار ساخت بستانکار می‌شود. این ثبت، حساب موقت سربار را می‌بندد و انحراف نامساعد را به صورت سود و زیان منتقل می‌کند. به عنوان مثال، برای مبلغ ۱۰۰,۰۰۰,۰۰۰ ریال سربار جذب نشده در جدول ۱، ثبت به این صورت خواهد بود: بهای تمام شده کالای فروش رفته ۱۰۰,۰۰۰,۰۰۰ (بدهکار)؛ سربار ساخت ۱۰۰,۰۰۰,۰۰۰ (بستانکار). این ثبت، گام عملی برای حسابداران جهت ثبت صحیح این رویداد مالی است. این فرآیند، انطباق با الزامات گزارشگری را تضمین می‌کند.

رویه‌های جایگزین و کاربرد محدود آنها

برخی متون حسابداری بهای تمام شده، رویه‌های جایگزینی را مورد بحث قرار می‌دهند. این رویه‌ها شامل تسهیم انحراف بین حساب‌های کار در جریان ساخت، کالای ساخته شده و بهای تمام شده کالای فروش رفته است. گزینه دیگر، انتقال مانده به دوره بعد است. اگرچه تسهیم از نظر تئوری دقیق‌تر است، اما پیچیده‌تر بوده و اغلب کم‌اهمیت تلقی می‌شود. انتقال مانده به دوره بعد نیز عموماً با IFRS سازگار نیست. زیرا باعث عدم تطابق هزینه‌ها و درآمدها بین دوره‌ها می‌شود. شناسایی فوری به عنوان هزینه (افزودن به بهای تمام شده کالای فروش رفته) رایج‌ترین و عملی‌ترین رویکرد است.3 این رویکرد به ویژه برای مبالغ کم‌اهمیت مناسب است.

دیدگاه‌های مدیریتی و پیامدهای استراتژیک

این بخش پایانی، بحث را از یک موضوع صرفاً حسابداری به یک ابزار مدیریت استراتژیک ارتقا می‌دهد.

سربار جذب نشده به عنوان شاخص ناکارآمدی عملیاتی

وجود مستمر و قابل توجه هزینه های جذب نشده تولید یک زنگ خطر برای مدیریت است.  این پدیده نشان می‌دهد که از تسهیلات تولیدی در سطح ظرفیت نرمال برنامه‌ریزی‌شده استفاده نمی‌شود.  تحلیل این انحراف می‌تواند ریشه مشکل را آشکار سازد. این مشکلات ممکن است شامل روش‌های تولید ناکارآمد، برنامه‌ریزی ضعیف، توقف تجهیزات یا مسائل سیستماتیک در پیش‌بینی تقاضا باشد. بنابراین، این مفهوم از یک نتیجه گزارشگری مالی به یک ابزار تشخیصی مدیریتی تبدیل می‌شود. مدیریت باید به این سیگنال‌ها برای بهبود عملیات توجه کند.

پیامدها برای قیمت‌گذاری محصول و کنترل هزینه

اگر شرکتی قیمت‌گذاری محصولات خود را بر اساس بهای تمام شده استاندارد انجام دهد، ممکن است با مشکل مواجه شود. اگر این استانداردها هزینه های جذب نشده تولید مکرر را در نظر نگیرند، قیمت‌ها بسیار پایین تعیین می‌شوند. این امر منجر به عدم پوشش کل هزینه‌های واقعی و در نتیجه زیان خواهد شد. درک ساختار واقعی هزینه، از جمله هزینه عدم استفاده از ظرفیت، برای قیمت‌گذاری سودآور حیاتی است.  این اطلاعات برای تصمیم‌گیری‌های صحیح در مورد خطوط تولید نیز ضروری است. همچنین، این تحلیل بر نیاز به کنترل بهتر هزینه‌های سربار تأکید می‌کند. 

بهبود بودجه‌بندی و پیش‌بینی برای به حداقل رساندن انحرافات

ریشه هزینه های جذب نشده تولید اغلب در فرآیند بودجه‌بندی نهفته است. این انحراف بازخورد بسیار مهمی برای بهبود فرآیندهای بودجه‌بندی و پیش‌بینی آتی فراهم می‌کند. با تحلیل علل انحراف، مدیریت می‌تواند برآوردهای واقعی‌تری از ظرفیت نرمال و هزینه‌های سربار تهیه کند. این کار منجر به نرخ جذب سربار دقیق‌تر و انحرافات کوچکتر می‌شود. در نتیجه، برنامه‌ریزی مالی قابل اتکاتر خواهد بود. این فرآیند، یک چرخه بهبود مستمر ایجاد می‌کند. تحلیل انحرافات گذشته، ورودی کلیدی برای ایجاد برنامه‌های بهتر در آینده است.

فهرست منابع

• https://www.goodreturns.in/company/punjab-chemicals-and-crop-protection/notes-to-account.html
• https://www.bseindia.com/bseplus/AnnualReport/506618/5066180313.pdf
• http://www.punjabchemicals.com/wp-content/uploads/2018/07/ANNUAL-REPORT-2011-12.pdf
• https://dokumen.pub/cost-accounting-and-financial-management-for-ca-professional-competence-examination-3nbsped-9780070221079-0070221073.html
• https://www.pkf.com/media/8d891e8144729e5/ias-2-inventories.pdf
• https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias2
• https://www.scribd.com/document/82906576/IAS-2
• https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/pdf-standards/english/2022/issued/part-a/ias-2-inventories.pdf?bypass=on
• https://www.cpdbox.com/027-examples-how-to-allocate-cost-of-conversion-ias-2/
• https://www.cpaireland.ie/CPAIreland/media/Education-Training/Study%20Support%20Resources/F2%20Financial%20Accounting/Relevant%20Articles/f2-fin-acc-ias-2.pdf
• https://www.acowtancy.com/textbook/acca-ma/material-labour-and-overheads/b1cvii-under-over-absorption/notes
• https://www.accountingtools.com/articles/what-is-under-absorption-and-over-absorption-of-overhead.html
• https://www.accountingcoach.com/blog/overabsorbed-underabsorbed-overhead
• https://www.youtube.com/watch?v=qzhqkSWikBs

————————————————————————————-

برای دریافت مشاوره و نیز آگاهی کامل از شرایط ارائه خدمات با ما در تماس باشید :

تلفن ۱ :  ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۲

تلفن ۲ :  ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۳

فکس :    ۸۸۲۰۵۷۶۶   ۲۱  ۹۸++