راهنمای استاندارد حسابداری شماره 21 : حسابداری اجاره‌ها

استاندارد حسابداری شماره 21 ایران که با عنوان حسابداری اجاره‌ها شناخته می‌شود، یکی از مهم‌ترین و کاربردی‌ترین استانداردهای حسابداری است که نحوه شناسایی، اندازه‌گیری و افشای اطلاعات مربوط به قراردادهای اجاره را برای اجاره‌دهنده و اجاره‌کننده مشخص می‌کند. درک صحیح این استاندارد برای ارائه شفاف و دقیق صورت‌های مالی واحدهای تجاری ضروری است.

در این مقاله آموزشی، به بررسی کامل و تحلیلی استاندارد حسابداری شماره 21 می‌پردازیم و مفاهیم کلیدی آن را به زبانی ساده تشریح می‌کنیم تا حسابداران، مدیران مالی و دانشجویان بتوانند به راحتی از آن استفاده کنند.

هدف و دامنه کاربرد استاندارد حسابداری شماره 21

هدف اصلی این استاندارد، تجویز رویه‌های حسابداری و الزامات افشای مناسب برای دو نوع اصلی اجاره، یعنی اجاره‌های سرمایه‌ای و اجاره‌های عملیاتی است. این استاندارد تضمین می‌کند که صورت‌های مالی، تصویر درستی از تعهدات و دارایی‌های ناشی از قراردادهای اجاره را نمایش می‌دهند.

دامنه کاربرد: الزامات استاندارد شماره 21 برای حسابداری کلیه اجاره‌ها به کار می‌رود، به جز موارد زیر:

• قراردادهای اجاره مربوط به اکتشاف یا بهره‌برداری از منابع طبیعی (مانند نفت، گاز و معادن).
• قراردادهای اعطای مجوز برای مواردی مانند فیلم‌های سینمایی، حق اختراع، حق تألیف و نرم‌افزارهای رایانه‌ای.

طبقه بندی اجاره‌ها: تفاوت کلیدی اجاره سرمایه‌ای و عملیاتی

مهم‌ترین بخش استاندارد حسابداری شماره 21، نحوه طبقه‌بندی اجاره‌هاست. طبقه‌بندی بر اساس این مفهوم کلیدی انجام می‌شود: میزان انتقال مخاطرات و مزایای ناشی از مالکیت دارایی از اجاره‌دهنده به اجاره‌کننده.

1. اجاره سرمایه‌ای (Capital Lease): اجاره‌ای است که به موجب آن، تقریباً تمام مخاطرات و مزایای ناشی از مالکیت دارایی به اجاره‌کننده منتقل می‌شود. در این حالت، معامله از نظر محتوا، شبیه به خرید یک دارایی با استفاده از تسهیلات مالی است.
2. اجاره عملیاتی (Operating Lease): هر اجاره‌ای که سرمایه‌ای نباشد، عملیاتی تلقی می‌شود. در این نوع اجاره، مخاطرات و مزایای عمده مالکیت نزد اجاره‌دهنده باقی می‌ماند.

معیارهای تشخیص اجاره سرمایه‌ای

بر اساس استاندارد حسابداری شماره 21، وجود حداقل یکی از شرایط زیر (به‌عنوان نمونه) معمولاً منجر به طبقه‌بندی اجاره به‌عنوان سرمایه‌ای می‌شود:

• انتقال مالکیت: در پایان دوره اجاره، مالکیت دارایی به اجاره‌کننده منتقل شود.
• اختیار خرید ارزان: اجاره‌کننده اختیار داشته باشد دارایی را با قیمتی بسیار کمتر از ارزش منصفانه آن در زمان اعمال اختیار، خریداری کند.
• دوره اجاره: دوره اجاره حداقل ۷۵ درصد عمر اقتصادی دارایی را پوشش دهد.
• ارزش فعلی اجاره‌بها: ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره، حداقل برابر با ۹۰ درصد ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره باشد.
• ماهیت خاص دارایی: دارایی مورد اجاره ماهیت خاصی داشته باشد که فقط اجاره‌کننده بتواند بدون تغییرات اساسی از آن استفاده کند.

حسابداری اجاره‌ها از دیدگاه اجاره‌کننده

نحوه ثبت حسابداری در دفاتر اجاره‌کننده، بستگی به نوع اجاره دارد.

1- حسابداری اجاره سرمایه‌ای (اجاره‌کننده)

• شناسایی اولیه: در آغاز دوره اجاره، اجاره‌کننده باید یک دارایی و یک بدهی را به مبلغی معادل ارزش منصفانه دارایی یا ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره (هر کدام کمتر است) شناسایی و ثبت کند.
• هزینه استهلاک: دارایی شناسایی‌شده باید همانند سایر دارایی‌های مشابه، بر اساس رویه‌های استاندارد حسابداری شماره ۱۱ (دارایی‌های ثابت مشهود) مستهلک شود.
• تسهیم اجاره‌بها: هر قسط اجاره‌بها باید بین هزینه مالی (سود تضمین‌شده) و کاهش مانده بدهی تسهیم شود.

2- حسابداری اجاره عملیاتی (اجاره‌کننده)

• شناسایی هزینه: در اجاره‌های عملیاتی، مبالغ اجاره‌بها باید به روش خط مستقیم طی دوره اجاره به‌عنوان هزینه دوره شناسایی شود، مگر اینکه مبنای سیستماتیک دیگری الگوی کسب منافع را بهتر نشان دهد. در این حالت، هیچ دارایی و بدهی مرتبطی در ترازنامه شناسایی نمی‌شود.

حسابداری اجاره‌ها از دیدگاه اجاره‌دهنده

نحوه ثبت حسابداری در دفاتر اجاره‌دهنده نیز بر اساس نوع اجاره متفاوت است.

حسابداری اجاره سرمایه‌ای (اجاره‌دهنده)

• شناسایی اولیه: اجاره‌دهنده باید دارایی واگذار شده را از دفاتر خود خارج کرده و یک حساب دریافتنی معادل سرمایه‌گذاری خالص در اجاره شناسایی کند.
• شناسایی درآمد: درآمد حاصل از این نوع اجاره به دو بخش تقسیم می‌شود:

1. سود یا زیان فروش: معادل تفاوت بین ارزش منصفانه دارایی و بهای تمام شده آن.
2. درآمد مالی: که در طول دوره اجاره بر اساس یک الگوی منطقی شناسایی می‌شود.

حسابداری اجاره عملیاتی (اجاره‌دهنده)

• نگهداری دارایی: اجاره‌دهنده، دارایی مورد اجاره را در ترازنامه خود تحت سرفصل دارایی‌های ثابت مشهود یا نامشهود طبقه‌بندی می‌کند و آن را مطابق رویه معمول خود مستهلک می‌نماید.
• شناسایی درآمد: درآمد اجاره باید به روش خط مستقیم طی دوره اجاره شناسایی شود.

معاملات فروش و اجاره مجدد (Sale and Leaseback)

این معاملات زمانی رخ می‌دهد که یک واحد تجاری، دارایی خود را می‌فروشد و بلافاصله همان دارایی را از خریدار اجاره می‌کند. نحوه حسابداری این معاملات نیز به طبقه‌بندی اجاره (سرمایه‌ای یا عملیاتی) بستگی دارد:

• اگر اجاره مجدد، سرمایه‌ای باشد: مازاد عواید فروش بر مبلغ دفتری دارایی نباید فوراً به‌عنوان سود شناسایی شود، بلکه باید طی دوره اجاره مستهلک گردد.
• اگر اجاره مجدد، عملیاتی باشد: سود یا زیان باید فوراً شناسایی شود، مشروط بر اینکه معامله بر مبنای ارزش منصفانه انجام شده باشد.

نتیجه‌گیری

استاندارد حسابداری شماره 21 با ارائه چارچوبی مشخص برای طبقه‌بندی و حسابداری اجاره‌ها، به شفافیت صورت‌های مالی کمک شایانی می‌کند. تمایز قائل شدن بین اجاره سرمایه‌ای (که ماهیت خرید دارد) و اجاره عملیاتی (که ماهیت اجاره واقعی دارد)، هسته اصلی این استاندارد است. حسابداران باید با دقت معیارهای طبقه‌بندی را بررسی کرده و رویه‌های صحیح حسابداری را برای هر یک از طرفین قرارداد (اجاره‌دهنده و اجاره‌کننده) به کار گیرند تا اطلاعات مالی قابل اتکا و مربوطی ارائه شود.

استاندارد حسابداری 21- حسابداری اجاره ها

منبع مطلب

سازمان حسابرسی

برای دریافت خدمات حسابداری و مشاوره مالی  با ما در تماس باشید :

تلفن ۱ :  ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۲

تلفن ۲ :  ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۳

مطالب مرتبط :

استانداردهای حسابداری ایران

بدهی‌های اجاره بلندمدت

سهم جاری بدهی‌های اجاره

دارایی‌های حق استفاده

هزینه‌ های مالی

مخارج سرمایه‌ای