نگاهی به استاندارد بین‌المللی IFRS 6 : اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی
I. مقدمه‌ای بر IFRS 6: راهبری گزارشگری مالی اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی
الف. نگاه کلی و هدف استاندارد بین‌المللی IFRS 6
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 با عنوان «اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی» است . این استاندارد برای مخارجی کاربرد دارد که پس از کسب حقوق قانونی توسط واحد تجاری برای اکتشاف در یک منطقه خاص و پیش از اثبات امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی، انجام می‌شوند.استاندارد بین‌المللی IFRS 6 توسط هیئت استانداردهای بین‌المللی حسابداری (IASB) در دسامبر ۲۰۰۴ منتشر شد و از اول ژانویه ۲۰۰۶ لازم‌الاجرا گردید.
ب. ماهیت «موقت» و اهمیت استاندارد بین‌المللی IFRS 6
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 به عنوان یک اقدام موقت و در انتظار بررسی جامع‌تر حسابداری فعالیت‌های استخراجی توسط IASB در نظر گرفته شده بود. با این حال، تصمیم IASB در دسامبر ۲۰۲۳ مبنی بر تکمیل پروژه خود در زمینه صنایع استخراجی بدون ایجاد یا اصلاح الزامات شناخت، اندازه‌گیری یا افشای جدید برای مخارج اکتشاف و ارزیابی (E&E)، عملاً نقش IFRS 6 را برای آینده قابل پیش‌بینی تثبیت کرد. این تصمیم، درک ماهیت استاندارد را از یک راه‌حل موقت به یک چارچوب پایدارتر تغییر می‌دهد. این ثبات ممکن است برای برخی واحدهای تجاری در بخش استخراج به دلیل سازگاری مورد استقبال قرار گیرد، اما همچنین به این معناست که معافیت‌ها و الزامات خاص IFRS 6 برای مدت طولانی‌تری نسبت به آنچه در ابتدا پیش‌بینی می‌شد، پابرجا خواهند ماند.
ج. چرا استاندارد بین‌المللی IFRS 6 منحصربه‌فرد است؟
این استاندارد دارای جنبه‌های منحصربه‌فردی است که در ادامه به تفصیل بررسی خواهند شد، از جمله معافیت موقت از بخش‌هایی از استاندارد حسابداری بین‌المللی شماره ۸ (IAS 8) و اصلاحات خاص در استاندارد حسابداری بین‌المللی شماره ۳۶ (IAS 36) برای کاهش ارزش دارایی‌ها. این ویژگی‌ها درک پیامدهای عملی استاندارد را تسهیل می‌کنند. استاندارد بین‌المللی IFRS 6 نمونه‌ای از یک راه‌حل خاص صنعتی در یک چارچوب عمومی‌تر استانداردهای IFRS است. در حالی که استانداردهای IFRS عموماً کاربرد گسترده‌ای دارند، استاندارد بین‌المللی IFRS 6 به طور خاص به صنایع استخراجی می‌پردازد.
این ویژگی، ماهیت منحصربه‌فرد فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی را که اغلب سوداگرانه بوده و دارای درجه بالایی از عدم قطعیت در مورد منافع اقتصادی آتی هستند، به رسمیت می‌شناسد. ریسک‌های منحصربه‌فرد و زمان‌های طولانی انجام پروژه‌ها در اکتشاف مواد معدنی، نیازمند یک رویکرد حسابداری متناسب است که استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ، به‌ویژه از طریق راهنمایی‌های مربوط به کاهش ارزش و انعطاف‌پذیری در رویه‌های حسابداری، سعی در ارائه آن دارد.
II. هدف استاندارد بین‌المللی IFRS 6
الف. هدف اعلام‌شده
هدف اعلام‌شده استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ، طبق متن استاندارد، «تعیین الزامات گزارشگری مالی برای اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی» است.3 تأکید بر این است که این استاندارد با هدف ارائه راهنمایی‌های خاص تا زمان تکمیل یک پروژه جامع توسط IASB تدوین شده است، که به ماهیت موقت اولیه آن اشاره دارد.
ب. اهداف کلیدی نهفته در هدف اصلی
اهداف کلیدی که در بطن هدف اصلی استاندارد قرار دارند عبارتند از:
- امکان ادامه استفاده بسیاری از واحدهای تجاری از رویه‌های حسابداری موجود خود برای فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی، و در نتیجه کاهش هزینه و پیچیدگی انتقال برای برخی از آن‌ها.
- اطمینان از اینکه واحدهای تجاری اطلاعاتی را افشا می‌کنند که مبالغ شناسایی‌شده در صورت‌های مالی آن‌ها ناشی از فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی را مشخص و توضیح می‌دهد و به استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی در درک مبلغ، زمان‌بندی و قطعیت جریان‌های نقدی آتی کمک می‌کند.
این رویکرد نشان‌دهنده تلاشی برای ایجاد تعادل بین قابلیت مقایسه و عملی بودن است. در حالی که هدف کلی IFRS افزایش قابلیت مقایسه است، استاندارد بین‌المللی IFRS 6 با اجازه دادن به ادامه رویه‌های موجود ، شیوه‌های متنوع موجود در صنعت استخراج را به رسمیت می‌شناسد و عملی بودن و کاهش اختلال را بر قابلیت مقایسه کامل و فوری برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی اولویت می‌دهد. الزامات افشا سپس در نظر گرفته شده‌اند تا اطلاعات لازم را برای درک این رویه‌های متفاوت در اختیار استفاده‌کنندگان قرار دهند، که نشان‌دهنده یک رویکرد عمل‌گرایانه به استانداردگذاری در یک صنعت پیچیده است.
III. دامنه کاربرد استاندارد بین‌المللی IFRS 6
الف. فعالیت‌ها و مخارج مشمول دامنه کاربرد
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 برای «مخارج اکتشاف و ارزیابی» انجام‌شده توسط یک واحد تجاری کاربرد دارد.2 این مخارج شامل هزینه‌های مربوط به جستجوی منابع معدنی (مانند مواد معدنی، نفت، گاز طبیعی و منابع مشابه غیرقابل تجدید) پس از کسب حقوق قانونی توسط واحد تجاری برای اکتشاف در یک منطقه خاص، و همچنین تعیین امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج آن منابع می‌شود.
ب. مخارج صراحتاً مستثنی از دامنه کاربرد
این استاندارد صراحتاً بیان می‌کند که برای مخارج زیر کاربرد ندارد:
- مخارج انجام‌شده پیش از کسب حقوق قانونی توسط واحد تجاری برای اکتشاف در یک منطقه خاص.
- مخارج انجام‌شده پس از اثبات امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی (یعنی مخارج مرحله توسعه). راهنمایی برای مخارج توسعه در سایر استانداردها مانند IAS 38 دارایی‌های نامشهود یا چارچوب مفهومی یافت می‌شود.
مرزهای دامنه کاربرد که با «کسب حقوق قانونی» و «اثبات امکان‌سنجی فنی و تجاری» تعریف می‌شوند، نقاط قضاوت حیاتی هستند. اولی نشان‌دهنده ورود به حوزه IFRS 6 و دومی نشان‌دهنده خروج از آن است. واحدهای تجاری باید فرآیندهای داخلی قوی برای تعیین زمان تحقق این آستانه‌ها داشته باشند، زیرا این امر تأثیر قابل‌توجهی بر حسابداری دارد (مثلاً، رویه‌های سرمایه‌ای کردن تحت استاندارد بین‌المللی IFRS 6 در مقابل هزینه‌ای کردن مخارج پیش از کسب حقوق، یا اعمال IAS 38/IAS 16 پس از اثبات امکان‌سنجی). قضاوت نادرست می‌تواند منجر به ارائه نادرست بااهمیت شود.
ج. معافیت محدود دامنه کاربرد
لازم به تأکید است که معافیت اعطا شده توسط استاندارد بین‌المللی IFRS 6 (مثلاً از سلسله مراتب IAS 8) صرفاً به فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی محدود می‌شود و به فعالیت‌های قبل یا بعد از این مرحله تسری نمی‌یابد.3 IFRS 6 یک «شکاف» خاص را پر می‌کند. پیش از استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ، تنوع قابل‌توجهی در حسابداری مخارج اکتشاف و ارزیابی در سطح جهانی وجود داشت.
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 تمام این تنوع را از بین نمی‌برد (به دلیل معافیت IAS 8) اما یک چارچوب خاص و مهم‌تر از آن، ملاحظات کاهش ارزش و افشاهای خاصی را برای این مرحله الزامی می‌کند. این استاندارد یک «شکاف» خاص بین اکتشاف اولیه (اغلب هزینه‌ای می‌شود) و توسعه/تولید (که تحت پوشش سایر استانداردها قرار می‌گیرد) را پر می‌کند و به عنوان پلی عمل می‌کند که مرحله منحصربه‌فرد و پرریسک اکتشاف و ارزیابی را به رسمیت می‌شناسد.
IV. تعاریف کلیدی در استاندارد بین‌المللی IFRS 6
الف. اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی
این عبارت به این صورت تعریف شده است: «جستجوی منابع معدنی، شامل مواد معدنی، نفت، گاز طبیعی و منابع مشابه غیرقابل تجدید، پس از آنکه واحد تجاری حقوق قانونی اکتشاف در یک منطقه خاص را به دست آورده باشد، و همچنین تعیین امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی.». این تعریف برای درک دامنه کاربرد، اساسی است.
ب. مخارج اکتشاف و ارزیابی
این مخارج به این صورت تعریف شده‌اند: «مخارجی که یک واحد تجاری در ارتباط با اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی پیش از اثبات امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی، متحمل می‌شود.».1 این تعریف مستقیماً به انواع هزینه‌هایی که می‌توانند برای سرمایه‌ای شدن به عنوان دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی در نظر گرفته شوند، مرتبط است.
ج. دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
دارایی‌هایی که مطابق با رویه حسابداری واحد تجاری برای مخارج اکتشاف و ارزیابی شناسایی می‌شوند.1 این دارایی‌ها می‌توانند مشهود (مانند وسایل نقلیه، دکل‌های حفاری مورد استفاده در اکتشاف) یا نامشهود (مانند حقوق حفاری) باشند.
تعاریف به شدت با دامنه کاربرد استاندارد بین‌المللی IFRS 6 در هم تنیده‌اند. «مخارج اکتشاف و ارزیابی» تنها آن‌هایی هستند که طی مرحله «اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی» انجام می‌شوند، که خود این مرحله با کسب حقوق قانونی و پیش از اثبات امکان‌سنجی تعریف می‌شود. این پیوند دقیق تضمین می‌کند که مفاد خاص استاندارد (مانند معافیت IAS 8 و قوانین کاهش ارزش) فقط برای مجموعه فعالیت‌ها و هزینه‌های مورد نظر اعمال می‌شوند. درک این تعاریف برای کاربرد صحیح استاندارد بسیار مهم است.
V. شناخت دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
الف. معافیت موقت از IAS 8 (بندهای ۱۱ و ۱۲)
بند ۹ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 به یک واحد تجاری اجازه می‌دهد تا یک رویه حسابداری برای شناخت مخارج اکتشاف و ارزیابی به عنوان دارایی، بدون در نظر گرفتن خاص سلسله مراتب مندرج در بندهای ۱۱ و ۱۲ استاندارد IAS 8 رویه‌های حسابداری، تغییر در برآوردهای حسابداری و اشتباهات، تدوین کند. بندهای ۱۱ و ۱۲ IAS 8 معمولاً الزام می‌کنند که در غیاب یک استاندارد خاص، به ترتیب به الزامات و راهنمایی‌های سایر استانداردهای IFRS که به موضوعات مشابه و مرتبط می‌پردازند، سپس به تعاریف، معیارهای شناخت و مفاهیم اندازه‌گیری دارایی‌ها، بدهی‌ها، درآمدها و هزینه‌ها در چارچوب مفهومی، و در نهایت به آخرین احکام سایر نهادهای استانداردگذار با چارچوب مفهومی مشابه، ادبیات حسابداری و رویه‌های پذیرفته‌شده صنعتی مراجعه شود. این معافیت یک انحراف قابل توجه است.
<b>ب. ادامه استفاده از رویه‌های حسابداری موجود
در نتیجه این معافیت، یک واحد تجاری که استاندارد بین‌المللی IFRS 6 را اتخاذ می‌کند، می‌تواند به استفاده از رویه‌های حسابداری (شامل شیوه‌های شناخت و اندازه‌گیری) که بلافاصله قبل از اتخاذ IFRS اعمال می‌کرده است، ادامه دهد. با این حال، این رویه‌ها همچنان باید منجر به اطلاعاتی شوند که مربوط و قابل اتکا باشند، مطابق با بند ۱۰ IAS 8.2 این اثر «حفظ وضعیت قبلی» (grandfathering) برای رویه‌های حسابداری موجود دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی برای بسیاری از واحدهای تجاری، یک تصمیم عمل‌گرایانه توسط IASB برای جلوگیری از تحمیل تغییرات گسترده و بالقوه پرهزینه در حسابداری فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی در صنعتی با شیوه‌های متنوع و دیرینه بود، به‌ویژه با توجه به ماهیت موقت اولیه IFRS 6.
این امر منجر به کاهش قابلیت مقایسه در شناخت دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی در میان واحدهای تجاری اعمال‌کننده IFRS 6 می‌شود، زیرا برخی ممکن است بر اساس رویه‌های پیش از استاندارد بین‌المللی IFRS 6 خود، هزینه‌های بیشتری را نسبت به دیگران سرمایه‌ای کنند. این یک مصالحه برای سهولت عملی است.
ج. تدوین یک رویه حسابداری
واحدهای تجاری باید یک رویه حسابداری تعیین کنند که مشخص نماید کدام مخارج اکتشاف و ارزیابی به عنوان دارایی شناسایی می‌شوند و آن را به طور یکنواخت اعمال کنند. در این تعیین، واحد تجاری درجه‌ای را که مخارج می‌توانند با یافتن منابع معدنی خاص مرتبط شوند، در نظر می‌گیرد.
د. تغییر در رویه‌های حسابداری برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
اگر یک واحد تجاری بخواهد رویه‌های حسابداری خود را برای مخارج اکتشاف و ارزیابی تغییر دهد، باید نشان دهد که این تغییر صورت‌های مالی را مربوط‌تر و نه کمتر قابل اتکا، یا قابل اتکاتر و نه کمتر مربوط می‌کند، مطابق با معیارهای IAS 8 (حتی اگر برای ایجاد رویه اولیه خود مجبور به اعمال کامل سلسله مراتب IAS 8 نبوده باشد). در حالی که IFRS 6 با معاف کردن واحدهای تجاری از بندهای ۱۱ و ۱۲ IAS 8 انعطاف‌پذیری ایجاد می‌کند، اما دست آن‌ها را کاملاً باز نمی‌گذارد.
الزام اینکه رویه‌ها همچنان باید با بند ۱۰ IAS 8 (اطلاعات مربوط و قابل اتکا) مطابقت داشته باشند ، به عنوان یک «کف» کیفی عمل می‌کند. این امر تضمین می‌کند که حتی با وجود رویه‌های متنوع، اطلاعات مالی حاصله همچنان باید ویژگی‌های کیفی اساسی اطلاعات مالی مفید را طبق چارچوب مفهومی برآورده سازند. مسئولیت توجیه رویه‌ها در برابر این معیارها بر عهده واحدهای تجاری است.
VI. اندازه‌گیری دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
الف. اندازه‌گیری اولیه
دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی در شناخت اولیه باید به بهای تمام‌شده اندازه‌گیری شوند.2 مخارج خاصی که باید در بهای تمام‌شده لحاظ شوند، توسط رویه حسابداری واحد تجاری تعیین و به طور یکنواخت اعمال می‌شود.2 انعطاف‌پذیری اعطا شده توسط معافیت IAS 8 برای شناخت ، به تعیین اینکه کدام مخارج «بهای تمام‌شده» یک دارایی اکتشاف و ارزیابی را تشکیل می‌دهند نیز تسری می‌یابد. این بدان معناست که دو واحد تجاری در یک پروژه اکتشافی مشابه می‌توانند صرفاً به دلیل رویه‌های متفاوت در مورد اینکه کدام هزینه‌ها را سرمایه‌ای کنند (مثلاً، تخصیص سربار)، مبالغ دفتری متفاوتی برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی خود داشته باشند.
جدول ۱: نمونه‌هایی از مخارجی که به طور بالقوه می‌توانند در بهای تمام‌شده اولیه دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی لحاظ شوند
| نوع مخارج |
| تحصیل حقوق اکتشاف |
| مطالعات توپوگرافی، زمین‌شناسی، ژئوشیمیایی و ژئوفیزیکی |
| حفاری اکتشافی |
| گمانه‌زنی (ترانشه‌زنی) |
| نمونه‌برداری |
| فعالیت‌های مربوط به ارزیابی امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی |
توجه: این فهرست جامع نیست.
مخارج مربوط به توسعه منابع معدنی نباید به عنوان دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی شناسایی شوند.
ب. اندازه‌گیری پس از آن
پس از شناخت اولیه، واحد تجاری باید برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی خود، یا مدل بهای تمام‌شده یا مدل تجدید ارزیابی را اعمال کند. انتخاب مدل باید به طور یکنواخت با نحوه طبقه‌بندی دارایی‌ها (یعنی، به عنوان اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات تحت IAS 16 یا به عنوان دارایی‌های نامشهود تحت IAS 38) اعمال شود.3
- اگر به عنوان اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات طبقه‌بندی شده و مدل تجدید ارزیابی انتخاب شود: مدل تجدید ارزیابی IAS 16 اعمال می‌شود.
- اگر به عنوان دارایی‌های نامشهود طبقه‌بندی شده و مدل تجدید ارزیابی انتخاب شود: مدل تجدید ارزیابی IAS 38 اعمال می‌شود.
در حالی که شناخت اولیه و ترکیب بهای تمام‌شده دارای انعطاف‌پذیری هستند، مدل‌های اندازه‌گیری پس از آن (بهای تمام‌شده یا تجدید ارزیابی) دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی را با اصول کلی برای اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات (IAS 16) و دارایی‌های نامشهود (IAS 38) همسو می‌کنند. این امر درجه‌ای از سازگاری را در مرحله اندازه‌گیری پس از آن به ارمغان می‌آورد، حتی اگر شناخت اولیه متفاوت باشد. استاندارد بین‌المللی IFRS 6 در موارد ضروری استثنا قائل می‌شود (شناخت) اما در جایی که امکان‌پذیر باشد (مدل‌های اندازه‌گیری پس از آن) به اصول تثبیت‌شده IFRS بازمی‌گردد.
ج. دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی مشهود در مقابل نامشهود
باید روشن شود که برخی از دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی مشهود هستند (مانند وسایل نقلیه، دکل‌های حفاری)، در حالی که برخی دیگر نامشهود هستند (مانند حقوق حفاری). اگر یک دارایی مشهود در توسعه یک دارایی اکتشاف و ارزیابی نامشهود مصرف شود، آن میزان مصرف بخشی از بهای تمام‌شده دارایی نامشهود است.
VII. کاهش ارزش دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
الف. اصلاح استاندارد IAS 36 کاهش ارزش دارایی‌ها
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 کاربرد IAS 36 را برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی، به‌ویژه در مورد زمان نیاز به آزمون کاهش ارزش، اصلاح می‌کند.1 این امر به دلیل دشواری ذاتی در برآورد جریان‌های نقدی آتی از دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی است.
ب. زمان آزمون کاهش ارزش دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
واحدهای تجاری که دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی را شناسایی می‌کنند، باید زمانی که واقعیت‌ها و شرایط خاص نشان می‌دهند که مبلغ دفتری یک دارایی اکتشاف و ارزیابی ممکن است از مبلغ بازیافتنی آن تجاوز کند، آزمون کاهش ارزش را انجام دهند. این «واقعیت‌ها و شرایط» که در بند ۲۰ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 تشریح شده‌اند، به جای نشانه‌های عمومی کاهش ارزش در IAS 36 اعمال می‌شوند. مرحله اکتشاف و ارزیابی با عدم قطعیت بالا و اغلب فقدان جریان‌های نقدی آتی به وضوح تعریف‌شده مشخص می‌شود. بنابراین، IFRS 6 فهرست خاص‌تری از «واقعیت‌ها و شرایط» را ارائه می‌دهد که نماینده‌های بهتری برای عدم بازیافت بالقوه در این زمینه منحصربه‌فرد هستند. این محرک‌های متناسب (مانند انقضای حقوق اکتشاف، تصمیم به توقف فعالیت‌ها) مستقیماً رویدادهایی را منعکس می‌کنند که ارزش هزینه‌های اکتشاف و ارزیابی سرمایه‌ای شده را مورد تردید قرار می‌دهند.
جدول ۲: واقعیت‌ها و شرایطی که نشان‌دهنده کاهش ارزش بالقوه دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی هستند (بند ۲۰ IFRS 6)
| واقعیت یا شرایط |
| دوره زمانی که واحد تجاری حق اکتشاف در منطقه خاص را دارد، در طول دوره منقضی شده یا در آینده نزدیک منقضی خواهد شد و انتظار نمی‌رود تمدید شود. |
| مخارج قابل توجهی برای اکتشاف و ارزیابی بیشتر منابع معدنی در منطقه خاص، نه بودجه‌بندی شده و نه برنامه‌ریزی شده است. |
| اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی در منطقه خاص منجر به کشف مقادیر تجاری قابل دوام از منابع معدنی نشده است و واحد تجاری تصمیم به توقف چنین فعالیت‌هایی در منطقه خاص گرفته است. |
| داده‌های کافی وجود دارد که نشان می‌دهد، اگرچه توسعه در منطقه خاص احتمالاً ادامه خواهد یافت، اما بعید است مبلغ دفتری دارایی اکتشاف و ارزیابی به طور کامل از توسعه موفق یا فروش بازیافت شود. |
توجه: این فهرست جامع نیست.
ج. سطح ارزیابی کاهش ارزش (واحدهای مولد نقد – CGU)
بند ۲۱ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 به واحدهای تجاری اجازه می‌دهد تا یک رویه حسابداری برای تخصیص دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به واحدهای مولد نقد یا گروه‌هایی از واحدهای مولد نقد برای اهداف آزمون کاهش ارزش تعیین کنند.1 این رویه ممکن است منجر به تخصیص متفاوتی نسبت به آنچه در غیر این صورت از اعمال مستقیم IAS 36 حاصل می‌شود، گردد.1 اجازه دادن به واحدهای تجاری برای تعیین رویه خود برای تخصیص دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به واحدهای مولد نقد 1، انعطاف‌پذیری ایجاد می‌کند و اذعان دارد که دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی ممکن است منافع مشترکی در چندین منطقه بالقوه داشته باشند.
با این حال، این انعطاف‌پذیری همچنین می‌تواند منجر به آزمون کاهش ارزش دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی در سطح بالاتر (تجمیع‌شده‌تر) نسبت به اعمال دقیق IAS 36 شود. آزمون در سطح بالاتر ممکن است شناسایی کاهش ارزش را به تأخیر بیندازد اگر یک دارایی اکتشاف و ارزیابی با عملکرد ضعیف توسط دارایی‌های با عملکرد بهتر در یک واحد مولد نقد یا گروهی از واحدهای مولد نقد بزرگتر پوشانده شود. تنها محدودیت این است که واحد مولد نقد یا گروهی از واحدهای مولد نقد نباید بزرگتر از یک بخش عملیاتی باشد که مطابق با IFRS 8 بخش‌های عملیاتی (قبلاً IAS 14) تعیین شده است.
د. اندازه‌گیری و شناخت زیان کاهش ارزش
اگر آزمون کاهش ارزش مورد نیاز باشد (بر اساس نشانه‌های بند ۲۰ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ) و کاهش ارزشی شناسایی شود، هرگونه زیان کاهش ارزش مطابق با IAS 36 اندازه‌گیری، ارائه و افشا می‌شود.
هـ. آزمون کاهش ارزش پیش از تجدید طبقه‌بندی
دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی همچنین باید برای کاهش ارزش ارزیابی شوند و هرگونه زیان کاهش ارزش، پیش از تجدید طبقه‌بندی آن‌ها از دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی (مثلاً به دارایی‌های توسعه) شناسایی شود.3 الزام به آزمون کاهش ارزش پیش از تجدید طبقه‌بندی دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی 3 به عنوان یک «دروازه» حیاتی عمل می‌کند. این امر تضمین می‌کند که دارایی‌ها با مبلغ دفتری متورم به مرحله توسعه یا تولید منتقل نمی‌شوند و از تعویق زیان‌های کاهش ارزش اکتشاف و ارزیابی به مراحل بعدی عمر دارایی جلوگیری می‌کند و ارائه صادقانه‌تری از ارزش دارایی‌ها در نقطه انتقال را ترویج می‌دهد.
VIII. طبقه‌بندی و تجدید طبقه‌بندی دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی
الف. طبقه‌بندی به عنوان مشهود یا نامشهود
همانطور که ذکر شد، دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی بر اساس ماهیت خود به عنوان مشهود (مثلاً تحت IAS 16) یا نامشهود (مثلاً تحت IAS 38) طبقه‌بندی می‌شوند. یک واحد تجاری این طبقه‌بندی را به طور یکنواخت اعمال می‌کند.
ب. توقف طبقه‌بندی دارایی اکتشاف و ارزیابی (محرک تجدید طبقه‌بندی)
یک دارایی اکتشاف و ارزیابی زمانی که امکان‌سنجی فنی و تجاری استخراج یک منبع معدنی قابل اثبات باشد، دیگر به این عنوان طبقه‌بندی نخواهد شد. این یک نقطه قضاوت حیاتی است و پایان دامنه کاربرد IFRS 6 را برای آن دارایی/پروژه خاص نشان می‌دهد. نقطه‌ای که «امکان‌سنجی فنی و تجاری قابل اثبات است» 3 یک آستانه بسیار قضاوتی است. این نشان‌دهنده انتقال از یک مرحله اکتشاف سوداگرانه به یک مرحله توسعه مطمئن‌تر است. واحدهای تجاری به معیارهای روشن و مستندی برای تعیین زمان رسیدن به این نقطه نیاز دارند. این تصمیم نه تنها بر طبقه‌بندی بلکه بر استانداردهای حسابداری قابل اعمال (انتقال از IFRS 6 به IAS 16/38) و به طور بالقوه بر ماهیت و میزان سرمایه‌ای کردن آتی تأثیر می‌گذارد.
ج. فرآیند پیش از تجدید طبقه‌بندی
همانطور که در بخش کاهش ارزش بیان شد، دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی باید برای کاهش ارزش ارزیابی شوند و هرگونه زیان کاهش ارزش، پیش از تجدید طبقه‌بندی شناسایی شود.
د. حسابداری پس از آن پس از تجدید طبقه‌بندی
پس از تجدید طبقه‌بندی، دارایی‌ها تحت سایر استانداردهای IFRS مربوطه (مثلاً IAS 16 برای دارایی‌های توسعه مشهود، IAS 38 برای دارایی‌های توسعه نامشهود) حسابداری می‌شوند. طبقه‌بندی اولیه یک دارایی اکتشاف و ارزیابی به عنوان مشهود یا نامشهود 3 تعیین می‌کند که کدام استاندارد (IAS 16 یا IAS 38) حسابداری آن را برای افشا (در حالی که تحت IFRS 6 است) و برای اندازه‌گیری پس از آن در صورت انتخاب مدل تجدید ارزیابی، регламент خواهد کرد. پس از تجدید طبقه‌بندی، این تمایز همچنان مهم است. به عنوان مثال، اگر حقوق حفاری (نامشهود) تجدید طبقه‌بندی شوند، معمولاً تحت IAS 38 به عنوان دارایی‌های توسعه ادامه می‌یابند. اگر تجهیزات حفاری (مشهود) مورد استفاده در اکتشاف و ارزیابی سپس به مرحله توسعه منتقل شوند، تحت IAS 16 حسابداری خواهند شد.
IX. ارائه در صورت‌های مالی
الف. طبقه جداگانه‌ای از دارایی‌ها
یک واحد تجاری باید دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی را به عنوان طبقه جداگانه‌ای از دارایی‌ها در صورت‌های مالی خود ارائه دهد. الزام به ارائه دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به عنوان یک طبقه جداگانه ، قابلیت مشاهده آن‌ها را در صورت وضعیت مالی افزایش می‌دهد. با توجه به ماهیت منحصربه‌فرد، مشخصات ریسک و رفتارهای حسابداری خاص تحت استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ، ارائه جداگانه به استفاده‌کنندگان کمک می‌کند تا این دارایی‌ها را شناسایی کرده و اهمیت آن‌ها را برای واحد تجاری درک کنند، که این امر شفافیت را برای یک دسته از دارایی‌های پرریسک و با پاداش بالقوه بالا افزایش می‌دهد.
ب. سازگاری با طبقه‌بندی IAS 16 یا IAS 38
ارائه و افشاهای انجام شده برای این طبقه جداگانه باید با نحوه طبقه‌بندی دارایی‌ها (یعنی، به عنوان مشهود تحت IAS 16 یا نامشهود تحت IAS 38) سازگار باشد.
X. الزامات افشا تحت استاندارد بین‌المللی IFRS 6
الف. هدف کلی افشا (بند ۲۳ استاندارد بین‌المللی IFRS 6)
یک واحد تجاری باید اطلاعاتی را افشا کند که مبالغ شناسایی‌شده در صورت‌های مالی آن ناشی از اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی را مشخص و توضیح دهد. این امر به استفاده‌کنندگان در درک مبلغ، زمان‌بندی و قطعیت جریان‌های نقدی آتی مرتبط با این فعالیت‌ها کمک می‌کند. با توجه به انعطاف‌پذیری که IFRS 6 در رویه‌های شناخت و اندازه‌گیری (به دلیل معافیت IAS 8) اجازه می‌دهد، الزامات افشا اهمیت حیاتی پیدا می‌کنند.
آن‌ها به عنوان یک مکانیسم جبرانی عمل می‌کنند و اطلاعات لازم را برای درک رویه‌های خاص اتخاذ شده توسط یک واحد تجاری و تأثیر مالی فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی آن در اختیار استفاده‌کنندگان قرار می‌دهند. بدون افشای قوی، مقایسه و تفسیر صورت‌های مالی واحدهای تجاری در صنایع استخراجی، به‌ویژه در مورد دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی آن‌ها، بسیار دشوارتر خواهد بود.
ب. الزامات افشای خاص (بند ۲۴ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 )
برای رعایت موارد فوق، یک واحد تجاری باید موارد زیر را افشا کند:
- (الف) رویه‌های حسابداری خود برای مخارج اکتشاف و ارزیابی، شامل شناخت دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی.. این امر با توجه به انعطاف‌پذیری مجاز توسط IFRS 6، اهمیت ویژه‌ای دارد.
- (ب) مبالغ دارایی‌ها، بدهی‌ها، درآمد و هزینه (در صورت بااهمیت بودن به تفکیک نوع) و جریان‌های نقدی عملیاتی و سرمایه‌گذاری ناشی از اکتشاف و ارزیابی منابع معدنی.
ج. افشاها بر اساس طبقه‌بندی دارایی (بند ۲۵ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 )
از آنجا که دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی یک طبقه جداگانه هستند، واحد تجاری باید افشاهای مورد نیاز یا IAS 16 اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات یا IAS 38 دارایی‌های نامشهود را، مطابق با نحوه طبقه‌بندی دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی (مشهود یا نامشهود)، انجام دهد. واحدهای تجاری باید افشاهای خاص الزام شده توسط بند ۲۴ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 (رویه‌های حسابداری، اقلام صورت‌های مالی مربوط به اکتشاف و ارزیابی) را ارائه دهند.
علاوه بر این، آن‌ها باید الزامات افشای مربوطه از IAS 16 یا IAS 38 را، بسته به نحوه طبقه‌بندی دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی (بند ۲۵ استاندارد بین‌المللی IFRS 6 )، اعمال کنند. این الزام دوگانه هم شفافیت در مورد خود فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی و هم سازگاری با چارچوب‌های افشا برای طبقات گسترده‌تر دارایی‌ها (اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات یا دارایی‌های نامشهود) را که دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به آن‌ها تعلق دارند، تضمین می‌کند.
جدول ۳: خلاصه‌ای از الزامات کلیدی افشا (بر اساس بندهای ۲۳-۲۵ استاندارد بین‌المللی IFRS 6)
| حوزه افشا | جزئیات مورد نیاز برای افشا |
| رویه‌های حسابداری برای اکتشاف و ارزیابی | رویه برای سرمایه‌ای کردن مخارج اکتشاف و ارزیابی و شناخت دارایی اکتشاف و ارزیابی. |
| مبالغ صورت‌های مالی از اکتشاف و ارزیابی | مبالغ دفتری دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی.<br>مبالغ بدهی‌های مرتبط با اکتشاف و ارزیابی.<br>اقلام درآمد و هزینه مرتبط با فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی.<br>جریان‌های نقدی عملیاتی از فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی.<br>جریان‌های نقدی سرمایه‌گذاری از فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی. |
| افشاهای IAS 16/IAS 38 | افشاهای مربوطه از IAS 16 (اگر دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به عنوان مشهود طبقه‌بندی شوند) مانند تطبیق مبالغ دفتری، روش‌های استهلاک.<br>افشاهای مربوطه از IAS 38 (اگر دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی به عنوان نامشهود طبقه‌بندی شوند) مانند تطبیق مبالغ دفتری، روش‌های استهلاک، عمر مفید. |
XI. تاریخ اجرا و مفاد انتقالی
الف. تاریخ اجرای اولیه
IFRS 6 برای دوره‌های سالانه‌ای که از اول ژانویه ۲۰۰۶ یا پس از آن شروع می‌شوند، لازم‌الاجرا شد.اجرای زودتر از موعد تشویق می‌شد.
ب. معافیت‌های انتقالی
به طور خلاصه باید اشاره کرد که اصلاحاتی در رابطه با IFRS 1 اولین بار اجرای استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی و IFRS 6 در مورد معافیت‌های انتقالی وجود داشته است که عمدتاً مبانی نتیجه‌گیری IFRS 6 را اصلاح می‌کرد. این موضوع اکنون عموماً اهمیت تاریخی دارد اما تصویر را کامل می‌کند. تشویق به اجرای زودتر از موعد و مفاد انتقالی خاص با هدف تسهیل پذیرش روان‌تر IFRS 6 انجام شد، با اذعان به اینکه واحدهای تجاری ممکن است برای تطبیق سیستم‌ها و رویه‌های خود، به‌ویژه با توجه به ویژگی‌های منحصربه‌فرد استاندارد، به زمان نیاز داشته باشند. نهادهای استانداردگذار اغلب چنین مفادی را برای کاهش بار اجرای استانداردهای جدید یا اصلاح‌شده قابل توجه ارائه می‌دهند.
XII. نتیجه‌گیری: نقش پایدار IFRS 6 در یک صنعت پیچیده
الف. خلاصه‌ای از ویژگی‌های متمایز استاندارد بین‌المللی IFRS 6
ویژگی‌های کلیدی استاندارد مجدداً تأکید می‌شوند: تمرکز خاص آن بر مرحله اکتشاف و ارزیابی، معافیت موقت قابل توجه از IAS 8 برای تدوین رویه‌ها، و رویکرد آزمون کاهش ارزش متناسب که IAS 36 را اصلاح می‌کند.
ب. تأثیر تصمیم اخیر IASB
تأکید می‌شود که تصمیم IASB در سال ۲۰۲۳ مبنی بر عدم ادامه بررسی جامع حسابداری اکتشاف و ارزیابی به این معناست که استاندارد بین‌المللی IFRS 6 ، با اصول و انعطاف‌پذیری‌های موجود خود، استاندارد قطعی برای این فعالیت‌ها برای آینده قابل پیش‌بینی باقی خواهد ماند.
ج. اهمیت قضاوت و افشا
در پایان با تأکید بر اینکه کاربرد استاندارد بین‌المللی IFRS 6 نیازمند قضاوت قابل توجهی از سوی مدیریت است (مثلاً در تعریف رویه‌های حسابداری، ارزیابی نشانه‌های کاهش ارزش، تعیین زمان دستیابی به امکان‌سنجی)، نتیجه‌گیری می‌شود. بنابراین، افشاهای روشن و جامع برای اینکه استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی بتوانند رویکرد یک واحد تجاری را به حسابداری فعالیت‌های اکتشاف و ارزیابی خود و ریسک‌ها و عدم قطعیت‌های مرتبط درک کنند، بسیار مهم است.
استاندارد بین‌المللی IFRS 6 یک روش حسابداری واحد و سفت و سخت را برای دارایی‌های اکتشاف و ارزیابی تحمیل نمی‌کند. در عوض، از طریق معافیت IAS 8، درجه‌ای از «تنوع مدیریت‌شده» را در رویه‌های حسابداری مجاز می‌داند که منعکس‌کننده شیوه‌های تاریخی صنعت است. «مدیریت» این تنوع از طریق قوانین خاص کاهش ارزش و، به طور حیاتی، الزامات گسترده افشا انجام می‌شود. استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی باید به ویژه به یادداشت‌های رویه حسابداری شرکت‌های استخراجی توجه کنند تا نحوه اعمال استاندارد بین‌المللی IFRS 6 توسط آن‌ها را درک کنند.
تصمیم IASB برای توقف توسعه بیشتر یک استاندارد جامع برای صنایع استخراجی به این معناست که مسائل حسابداری گسترده‌تر و پیچیده‌تر در این صنعت (فراتر از صرفاً اکتشاف و ارزیابی همانطور که در IFRS 6 تعریف شده است) همچنان تابع تفسیر و کاربرد اصول کلی IFRS یا سایر استانداردها باقی می‌ماند. استاندارد بین‌المللی IFRS 6 به بخش خاصی می‌پردازد، اما چشم‌انداز حسابداری گسترده‌تر «فعالیت‌های استخراجی» تا حدودی پراکنده باقی می‌ماند. در حالی که IFRS 6 ثبات را برای دامنه تعریف‌شده خود فراهم می‌کند، این صنعت ممکن است همچنان در اعمال یکنواخت IFRS برای سایر جنبه‌های عملیات خود که تحت پوشش چنین استاندارد خاصی قرار نمی‌گیرند، با چالش‌هایی مواجه باشد.
XIII. فهرست منابع (به همراه پیوند)
- 1 IFRS 6 — Exploration for and Evaluation of Mineral Resources. IASB. (via iasplus.com) URL: https://www.iasplus.com/en-gb/standards/ifrs-en-gb/ifrs6
- 3 IFRS 6 Exploration for and Evaluation of Mineral Resources. IFRS Foundation. URL: https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2024/issued/ifrs6.html
- 2 IFRS 6 Exploration for and Evaluation of Mineral Resources Guide. Deloitte IAS Plus. URL: https://iasplus.com/content/b3f4cdfd-caf3-4ba1-a0de-25f4a76d2e72
- 4 Summary of IFRS 6. (via scribd.com, attributed to EY concepts) URL: https://www.scribd.com/document/447903481/Summary-of-IFRS-6
- 6 Summary of Ifrs 6. (via scribd.com) URL: https://www.scribd.com/document/60256807/Summary-of-Ifrs-6
- 5 IFRS 6 — Exploration for and Evaluation of Mineral Resources. Deloitte IAS Plus. URL: https://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs6
- 7 KPMG IFRS 6 Presentation (snippet from scribd.com). URL: https://www.scribd.com/document/813133327/9-KPMG-IFRS-6-Presentation
- 2 IFRS 6 guide Deloitte (How does IFRS 6 modify the impairment test of IAS 36?). URL: https://iasplus.com/content/b3f4cdfd-caf3-4ba1-a0de-25f4a76d2e72
- 3 IFRS 6 (What are the rules for subsequent measurement of E&E assets and their reclassification?). URL: https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2024/issued/ifrs6.html
- 3 IFRS 6 (What specific expenditures can be included in the initial measurement of these assets?). URL: https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2024/issued/ifrs6.html
- 3 IFRS 6 (Based on the full standard, what are the specific disclosure requirements outlined in IFRS 6?). URL: https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2024/issued/ifrs6.html
Works cited
- IFRS 6 — Exploration for and Evaluation of Mineral Resources, accessed June 7, 2025, https://www.iasplus.com/en-gb/standards/ifrs-en-gb/ifrs6
- IFRS 6 Exploration for and Evaluation of Mineral Resources – IAS Plus, accessed June 7, 2025, https://iasplus.com/content/b3f4cdfd-caf3-4ba1-a0de-25f4a76d2e72
- International Financial Reporting Standard 6Exploration for and …, accessed June 7, 2025, https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/publications/html-standards/english/2024/issued/ifrs6.html
- Summary of IFRS 6 | PDF | International Financial Reporting Standards | Expense – Scribd, accessed June 7, 2025, https://www.scribd.com/document/447903481/Summary-of-IFRS-6
- IFRS 6 — Exploration for and Evaluation of Mineral Resources – IAS Plus, accessed June 7, 2025, https://www.iasplus.com/en/standards/ifrs/ifrs6
- Summary of Ifrs 6 | PDF | International Financial Reporting Standards | Expense – Scribd, accessed June 7, 2025, https://www.scribd.com/document/60256807/Summary-of-Ifrs-6
- 9 KPMG IFRS 6 Presentation | PDF | Expense | International … – Scribd, accessed June 7, 2025, https://www.scribd.com/document/813133327/9-KPMG-IFRS-6-Presentation
————————————————————————————-
برای دریافت مشاوره و نیز آگاهی کامل از شرایط ارائه خدمات حسابداری با ما در تماس باشید :
تلفن ۱ : ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۲
تلفن ۲ : ۰۲۱۸۸۱۹۱۴۸۳
فکس : ۸۸۲۰۵۷۶۶ ۲۱ ۹۸++
Email: Info@ArghamNegar.com
Loading...